Droit Fiscalité belge

Norme applicable

IAS 37, révisée en 1998. Les modifications apportées en décembre 2003 à quinze autres normes ont eu quelques effets indirects sur l'IAS 37.

Notions

Une provision est un passif dont l'échéance ou le montant est incertain.

Il faut en comptabiliser si et seulement si trois critères sont réunis :

1.      Existence d'une obligation résultant d'un événement passé ;

L'obligation peut être non seulement juridique, mais aussi simplement implicite (constructive obligation en anglais), au sens qu'elle proviendrait du comportement passé de l'entreprise en tant qu'il aurait créé des attentes fondées chez des tiers (par exemple, la politique commerciale de rembourser les clients non satisfaits, même en l'absence de toute obligation juridique en ce sens).

Elle peut également profiter à la collectivité plutôt qu'à un tiers identifié (exemple : obligation de dépollution).

Les modifications probables du cadre réglementaire sont prises en considération (IAS 37.21 et 37.50).

L'obligation doit encore résulter d'un événement passé : les coûts de dépollution d'une pollution … encore à intervenir ne peuvent pas encore être provisionnés.

De même, les coûts de mise en conformité d'une installation (ascenseur, cheminée, etc.) ne seront pas provisionnés, car la nécessité de la mise en conformité est normalement liée à l'exploitation future de l'installation.

Par contre, il y aura lieu de provisionner le cas échéant les amendes et pénalités qui pourraient découler de la non-mise en conformité pour le passé.

La condition d'une obligation même implicite implique qu'on ne puisse pas constituer de provisions pour gros entretien ou réparation « à la belge ».

La simple intention d'y procéder ne traduit en effet pas une obligation.

Et même l'obligation imposée par la loi d'y procéder ne conduira généralement pas à provisionner, car elle demeurera liée à l'intention de poursuivre dans le futur l'exploitation (cfr l'exemple 11B de l'annexe C à la norme, à propos d'une éventuelle obligation légale de procéder à la révision générale des avions exploités par une compagnie aérienne).

De même, les coûts de modification de logiciels existants ne seront normalement pas provisionnés (SIC 6).

2.      Il est plus probable qu'improbable qu'une charge en résultera ;

Ainsi, l'on provisionnera les amendes et pénalités prévues par une législation non respectée s'il est plus probable qu'improbable qu'elles seront infligées.

3.      Le montant peut être estimé de manière fiable.

Ceci est en général le cas : IAS 37.26.

Si ces conditions ne sont pas remplies, un passif éventuel sera mentionné en annexe.

Ceci couvre donc les situations dans lesquelles l'obligation est potentielle (dépendant d'un événement futur hors contrôle de l'entreprise), ou lorsque la charge est plus improbable que probable (sauf si la probabilité est « très faible »), ou encore lorsque le montant de l'obligation ne peut pas être évalué avec une fiabilité suffisante. IAS 37.18.

Inversement, un actif éventuel sera mentionné en annexe en présence d'un actif potentiel probable, c'est-à-dire d'un actif dont on peut estimer qu'il résultera d'un événement passé mais requérant aussi la survenance complémentaire d'un événement futur incertain (hors contrôle de l'entreprise).

Un actif quasi certain est à assimiler à un actif et non à un actif éventuel. IAS 37.31 à 37.35.

Application : l'action en justice

1.      Action en justice en défense (IAS 37.16) :

-          Risque de perte plus probable qu'improbable : provision

-          Risque de perte plus improbable que probable : passif éventuel

-          Risque de perte « faible » : rien.

2.      Action en justice en demande (IAS 37.31 et 37.89) :

-          Gain quasi certain : actif

-          Gain incertain mais probable : actif éventuel

-          Gain incertain et improbable : rien.

3.      Solidarité passive :

-          en principe, passif éventuel pour la partie de l'obligation qui devra être in fine supportée par les codébiteurs solidaires (IAS 37.29).

Règles particulières de comptabilisation

Pour autant que l'impact de la valeur temps soit significatif, le montant estimé donnera lieu à une actualisation (avec prise en charge de l'augmentation progressive du montant en fonction de l'écoulement du temps).

La méthode de la valeur attendue sera appliquée, c'est-à-dire que les résultats possibles seront pondérés en fonction de leur probabilité (IAS 37.39).

Le jugement de la direction est important. Il sera éclairé par l'expérience passée, voire par des experts (IAS 37.38).

Lorsque la provision est liée à un remboursement probable (de type indemnité d'assurance), ce remboursement doit être également enregistré (le compte de résultats pouvant présenter la différence entre les deux phénomènes).

Par contre, les profits attendus de la sortie probable d'actifs, même découlant de l'événement provisionné, ne sont pas pris en compte (IAS 37.52).

Les provisions ne peuvent pas être constituées progressivement (obligation de comptabiliser la charge probable en une fois), mais elles doivent être réestimées à la fin de chaque exercice.

Certaines provisions peuvent influencer la valeur à laquelle un actif est comptabilisé (IAS 37.8). Ce sera par exemple le cas d'une obligation de dépollution.

Quid des pertes opérationnelles futures ?

Aucune provision ne sera constituée, mais éventuellement une dépréciation d'actifs (cfr IAS 36).

Quid des contrats déficitaires ?

Une provision sera constituée.

Par exemple, un bail non résiliable relatif à une usine qui n'est plus exploitée, pour la durée restant à courir du bail.

Quid des restructurations ?

Comptabilisation d'une provision, mais uniquement s'il existe une véritable obligation (même implicite) de restructurer (ce qui suppose un début d'exécution ou une information des personnes concernées avant la date de clôture) et sans inclure les coûts liés aux activités poursuivies (coûts de reconversion du personnel conservé, nouveaux investissements, etc.). IAS 37.13 à 37.17.

A défaut de satisfaction de ces conditions, une mention sera portée en annexe (cfr IAS 10).

Le cas échéant, des dépréciations d'actifs (IAS 36) devront également être opérées (tout au moins s'il existe un accord de vente irrévocable: IAS 37.79).

Lorsque les conditions pour un provisionnement ne sont pas remplies, une information en annexe sera généralement fournie (cfr IAS 10).

Pas d'activation des frais de restructuration

Pas de provision des pertes opérationnelles futures, sauf si elles sont afférentes à un contrat déficitaire.

Pas de prise en compte des profits latents sur les sorties d'actifs qui découleront de la restructuration.

Pour les restructurations à prévoir suite à une acquisition, voir IAS 22.

Informations à fournir

La norme exige la publication d'une information détaillée quant aux événements en cause, leurs effets financiers, les incertitudes, etc.

Toutefois, « dans des cas extrêmement rares, l'indication de tout ou partie des informations … peut causer un préjudice sérieux à l'entreprise dans un litige l'opposant à des tiers … Dans ce cas, l'entreprise n'a pas à fournir ces informations mais elle doit indiquer la nature générale du litige, le fait que ces informations n'ont pas été fournies, ainsi que la raison pour laquelle elles ne l'ont pas été » (IAS 37.92 - voyez aussi l'exemple 3 de l'annexe non normative D).