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Occupation précaire et TVA : les dangers du faux bail

Appel Bruxelles, 16 juin 2003
dimanche 16 mai 2004. Un article de Gilles CARNOY
Pourquoi il faut se méfier des locations immobilières déguisées, à des fins de TVA, en contrats d’occupation précaire et onéreuse

On sait que la location de biens immeubles est exonérée de la TVA (art. 13 B, b, 1° de la 6ième directive et article 44 § 3, 2° du Code de la TVA belge). Cette exonération se justifie par le caractère passif de la prestation immobilière.

En conséquence, une société qui donne en location un immeuble ne peut récupérer la TVA sur la construction ou l’acquisition en neuf de cet immeuble, ni sur l’entretien et les travaux à réaliser dans le bien (art. 45 § 1, 1° CTVA).

Il est donc tentant d’échapper à cette exonération et de soumettre l’occupation de l’immeuble à la TVA. C’est important par exemple, dans le cas d’un groupe de sociétés lorsqu’une société immobilière est constituée pour loger les activités des autres sociétés du groupe.

Une première solution consiste à distinguer le loyer (exonéré) des services liés à la mise à disposition de bureaux et surfaces d’entreposage (service soumis à la TVA).

Ainsi les services d’assurance, de gardiennage, de nettoyage, de fourniture d’électricité et de chauffage, d’accueil et de téléphonie commun, de fourniture d’un réseau câblé, etc. (les facilities), peuvent être pris en charge par la société immobilière qui en facture (avec TVA) une contribution à chaque société occupante.

L’immobilière devient ainsi assujettie partielle et peut au moins récupérer un prorata de la TVA qu’elle a payé en amont (art. 46 CTVA).

Cette solution suscite parfois des abus car il est tentant de sous-estimer le loyer et de surévaluer les services. Or en matière fiscale, il est imprudent de s’écarter de la réalité.

Il existe une autre manière d’envisager le problème, plus radicale.

Partons de la définition de la location immobilière. S’agissant d’une exonération, il faut l’interpréter de manière stricte (C.J.C.E. 15 juin 1989, aff. 347/87, Stichting Uitvoereings Financiële Acties).

C’est aussi une notion autonome de droit communautaire. Toute référence au droit national (le Code civil belge et la jurisprudence belge) doit être écartée.

En d’autres termes, il faut rejeter nos réflexes de droit belge : c’est seulement la directive et la jurisprudence communautaire qui peuvent dessiner les contours de la notion de location immobilière (C.J.C.E. 12 septembre 2000, aff. C359/97, Commission / Irlande).

Et la Cour de justice des Communautés européennes a eu l’occasion à plusieurs reprises de donner une définition à cette exonération de stricte interprétation.

L’exonération en question « consiste en substance en ce que le propriétaire d’un immeuble cède au locataire, contre un loyer et pour une durée convenue, le droit d’occuper son bien et d’en exclure d’autres personnes » (CJ.C.E. 9 octobre 2001, aff. C409/98, Mirror Group, considérant n° 21 ; voyez aussi C.J.C.E. 9 octobre 2001, aff. C108/99, C.F.I. ; C.J.C.E. 4 octobre 2001, aff. C326/99, Goed Wonen ; C.J.C.E. 8 mai 2003, aff. Seeling).

Chaque terme est important :

-          Le droit d’occuper le bien et d’en exclure toute autre personne,

-          Contre un loyer,

-          Et pour une durée déterminée.

Vu l’interprétation stricte, si un élément fait défaut, il ne peut s’agit d’une location immobilière exonérée de la TVA.

C’est pour cette raison que l’on considère que les contrats d’occupation précaire, qui ne garantissent pas une durée fixe d’occupation au preneur, échappent à l’exonération.

La condition de durée est en effet importante. C’est ainsi que dans l’affaire Blasi, la Cour de justice a considéré qu’une location de moins de 6 mois ne peut être exonérée (C.J.C.E. 12 février 1998, aff. C346/95).

Il arrive donc que des conseils fiscaux suggèrent le recours à un contrat onéreux d’occupation précaire afin de soumettre l’occupation à la TVA et récupérer la TVA payée lors de la construction du bâtiment.

Le procédé est-il imparable ?

Au terme d’une fine analyse juridique, la Cour d’appel de Bruxelles a jeté un sacré pavé dans la mare, si j’ose dire, de cette construction juridique (Brux. 19 juin 2003, rôle n° 2001/AR/20, inédit).

Confrontée à pareil contrat dans le cadre d’un groupe de sociétés relevant d’une même direction, la Cour s’est demandée si la condition de durée n’était pas indirectement rencontrée du fait que « la précarité est neutralisée par une direction commune au cessionnaire et au cédant. »

La remarque de la Cour n’est pas innocente : il est vrai qu’économiquement, au sein d’un groupe de sociétés gérées en fonction d’intérêts communs et de manière convergente, s’il existe une société immobilière appelée à héberger les autres sociétés, il résulte de l’organisation même du système et de la gestion commune qu’une occupation précaire n’a pas de sens.

Le même raisonnement peut être adopté si un actionnaire commun existe (l’actionnaire fait réaliser un immeuble par une société qu’il constitue à cet effet, en vue d’y loger les activités de son autre société opérationnelle).

C’est pourquoi la Cour d’appel de Bruxelles a posé une question préjudicielle (art. 177 CE) à la Cour de justice, étant de savoir s’il fallait exonérer une occupation précaire et onéreuse étant entendu que la précarité est neutralisée par une direction commune.

Attendons l’arrêt de la Cour de justice.

Entre temps, il convient de faire preuve d’une grande circonspection avec les locations immobilières déguisées en contrats d’occupation précaire et onéreuse.

Un article de  Gilles CARNOY
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Les commentaires sur cet article
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> Occupation précaire et TVA : les dangers du faux bail

15 juillet 2004, par Carnoy, Gilles

L’avocat général a rendu ses conclusions dans l’affaire soumise à la Cour : http://europa.eu.int/jurisp/cgi-bin...

> Occupation précaire et TVA : les dangers du faux bail

18 mai 2004

Et si la société immobilière, plutôt que donner à Bail, cède un usufruit temporaire ? Dans ce cas, si la vente est assujettie à TVA, le preneur/acheteur d’ususufruit récupère la TVA sur le prix s’il affecte le bien à son activité, et le bailleur/vendeur affecte la TVA collectée lors de la vente à la TVA payée lors de la construction. Si j’ai écrit une bétise, renvoyez moi à Cambrai.

> Occupation précaire et TVA : les dangers du faux bail

18 mai 2004, par Carnoy, Gilles

Non car l’arrêt Goed Wonen de la C.J.C.E. du 4 octobre 2001 (aff. C326/99) permet à une législation nationale (comme en Belgique)d’assimiler l’usufruit à la location immobilière.


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