Droit Fiscalité belge

La matière couverte est celle des impôts sur les revenus, à l'exception des dispositions procédurales et des dispositions spécifiquement internationales.

Sont examinés ou cités les modifications législatives et réglementaires, les positions administratives et quelques arrêts, essentiellement des juridictions suprêmes.

La période couverte va du 1er janvier au 31 décembre 2007.

Déduction des frais de voiture

A l'impôt des sociétés et à l'INR/Soc uniquement, le pourcentage de déduction des frais de voiture de 75% est modulé en fonction du nombre de grammes d'émission de CO2 par kilomètre (CIR, art. 198bis, introduit par la loi-programme du 27 avril 2007).

Le nouveau pourcentage de déduction varie de 60 à 90%.

Il s'applique à partir du 1er avril 2008, sauf pour les voitures acquises en tant qu'immobilisations (donc pas les simples locations) à partir du 1er avril 2007 ; pour ces véhicules, le nouveau taux s'appliquera immédiatement.

Les règles relatives à l'imposabilité ultérieure des plus-values sont adaptées en fonction de la variation éventuelle au cours du temps du taux de déductibilité des amortissements.

Pour les voitures pas trop anciennes, on peut trouver leur taux d'émission de CO2 sur le site du service public fédéral santé publique (http://portal.health.fgov.be, aller successivement vers environnement, production et consommation durables, produits, voitures).

Déduction fiscale pour revenus de brevets

La loi-programme du 27 avril 2007 permet aux sociétés belges et établissements belges de sociétés étrangères de déduire 80% des revenus provenant de brevets (CIR, art. 205-1, nouveau).

La déduction s'effectue après celle des RDT et avant celle des intérêts notionnels. Il n'y a pas de report des déductions qui ne peuvent être réellement pratiquées au cours d'un exercice donné.

Le brevet doit avoir été développé dans un centre de recherche, sis en Belgique ou à l'étranger, formant une branche d'activité.

Il peut aussi avoir été acquis de tiers (même sous forme de licence), mais il doit alors avoir été amélioré par l'entreprise dans un tel centre de recherche (sans qu'il ne faille alors un brevet complémentaire).

Les revenus de brevets sont soit des rémunérations pour licence donnée à des tiers, soit les rémunérations comprises dans le prix de vente de biens ou de services.

Il faut dans les deux cas que les rémunérations soient conformes aux valeurs de marché, ce qui peut faire l'objet d'une décision fiscale anticipée.

Les revenus de brevets sont diminués des rémunérations dues par l'entreprise belge pour les brevets acquis de tiers qu'elle exploite, ainsi que des amortissements sur les brevets acquis de tiers.

Entrée en vigueur: exercice d'imposition 2008, pour les revenus de brevets qui n'ont pas été utilisés, avant le 1er janvier 2007, par la société, un preneur de licence ou des entreprises liées, pour la vente de biens ou de services à des tiers indépendants.

On vise donc les revenus des brevets découlant d'une exploitation d'un brevet commençant au plus tôt à partir du 1er janvier 2007.

Distributions et prélèvements de réserves exonérées d'impôt

La loi du 25 avril 2007 portant des dispositions diverses (IV) instaure une cotisation distincte temporaire, à taux réduit, pour la distribution ou le simple prélèvement sur certaines réserves immunisées (nouvel article 519ter du Code).

Sont visés en principe les prélèvements sur réserves antérieurement exonérées, telles qu'elles existaient à la fin de la période imposable rattachée à l'exercice d'imposition 2004.

Certaines réserves immunisées sont exclues : plus-values sur véhicules d'entreprises, plus-values taxables de manière étalée, plus-values sur navire, plus-values exprimées mais non réalisées (sensu lato), réserve d'investissement de l'article 194quater (mais pas celle de l'exercice d'imposition 1982), passif social, amortissements admis fiscalement au-delà de la valeur d'acquisition, certaines réserves immunisées particulières au régime des sociétés de reconversion ou novatrices.

En pratique, sont essentiellement visées la quotité monétaire des plus-values réalisées, les plus-values réalisées "ancien régime", et les plus-values d'apport de branches et d'universalités.

Le taux privilégié est de 16,5% (exercice 2008), 20,75% (exercice 2009) ou 25% (exercice 2010), sans contribution complémentaire de crise mais avec obligation de versement anticipé.

Un taux super-privilégié de 10, 12 et 14% est prévu, pour la partie des prélèvements qui correspond à des investissements en immobilisations corporelles ou incorporelles amortissables (autres que des voitures, voitures mixtes et camionnettes assimilées) et qui ne sont pas considérés comme un remploi requis par d'autres mesures fiscales avantageuses (taxation étalée des plus-values, réserve d'investissement, etc.).

L'investissement ne doit pas se faire en biens neufs, ni être conservé pendant un délai minimal.

La base imposable à la taxation distincte des prélèvements sur réserves immunisées ne peut faire l'objet d'aucune compensation par des RDT, déductions pour investissement, intérêts notionnels, pertes (même de la période), etc.

Aucun précompte, QFIE ou crédit d'impôt ne peut par ailleurs réduire le montant de la taxe. Le but est de générer des recettes sûres et rapides pour l'Etat.

Par contre, il est possible de renoncer à la taxation distincte, au profit du régime général de l'impôt des sociétés, ce qui permet alors de compenser un prélèvement sur réserves exonérées, par des RDT, des pertes, etc.

Les modifications d'exercice comptable intervenues à partir du 17 octobre 2006 sont neutralisées pour l'application des taux privilégiés.

Exonération des primes et subsides régionaux

L'exonération existante à l'article 193bis du Code est complétée par un nouvel article 193ter en faveur des primes et subsides en capital et en intérêt sur immobilisations corporelles et incorporelles octroyés dans le cadre de l'aide à la recherche et au développement (au-delà donc de la législation sur l'expansion économique).

Les remboursements de tels primes et subsides deviennent en conséquence des dépenses non admises (art. 198, al. 1er, 14°).

Entrée en vigueur: primes et subsides notifiés à partir du 1er janvier 2007, sans pouvoir affecter un exercice d'imposition antérieur à 2008.

Définition de la PME

Poursuivant sa croisade contre la définition inappropriée de la PME par les critères de l'article 215 du Code en matière de taux réduits (régime d'amortissement, ancien crédit d'impôt), la Cour constitutionnelle a considéré que ce critère n'est pas pertinent en matière de définition du champ d'application de la réserve d'investissement de l'article 194quater du Code (arrêt n° 163/2007 du 19 décembre 2007).

Usuellement, le législateur réagit aux arrêts de la Cour en renvoyant plutôt à la définition de la petite société du Code des sociétés (article 15).

A cet égard, le ministre des finances a confirmé que les modifications de critères en matière de "petites sociétés", résultant d'adaptations du Code des sociétés par la loi ou même par arrêté royal, sortaient leurs effets en matière fiscale, chaque fois que la loi fiscale renvoie à cette notion (Bull. Q. & R., Ch. repr., 2006-2007, n 51-162, p. 31.613).

Annulation de l'arrêté royal sur la notion d'immobilisations financières pour l'application des RDT dans le chef des entreprises d'assurances

Le Conseil d'Etat a annulé le 29 janvier 2007 (arrêt n° 167.198) l'article 734ter de l'A.R.-I.R., parce qu'il fixe de manière trop restrictive et donc discriminatoire par rapport aux autres sociétés, la notion d'immobilisation financière à appliquer par les entreprises d'assurances pour considérer que des actions et parts sont, sous réserve des autres conditions, sont éligibles au régime des RDT.

Intérêts notionnels

Le ministre des finances a précisé qu'il est possible de limiter la soustraction sur les capitaux propres éligibles découlant de la possession d'un immeuble dont un dirigeant ou sa famille ont l'usage (CIR, art. 205 ter, par. 4, 3°):

"Si la partie du bien immobilier utilisée à des fins professionnelles est mentionnée clairement et distinctement dans le bilan et les comptes annuels et si son usage n'a pas été cédé à l'une des personnes mentionnées à l'article 205ter du CIR 1992, la déduction pour capital à risque peut s'appliquer à la valeur comptable nette de la partie utilisée à des fins professionnelles.

Si la partie utilisée à des fins professionnelles n'a pas été comptabilisée séparément lors de son acquisition, une telle écriture reste possible sur la base de données permettant de déterminer la valeur comptable des parties à usage professionnel et privé." (C.R.A., Ch. repr., Comm. fin., 10 janvier 2007, n° 51 COM 1152, p. 6).

Le ministre a également estimé que les titres dont les revenus sont capitalisés mais dont la partie courue des intérêts doit être comptabilisée annuellement en vertu de l'article 362bis du Code, ne constituent pas des "éléments détenus à titre de placement et qui, par leur nature, ne sont normalement pas destinés à produire un revenu périodique imposable", et ne doivent dès lors pas être déduits de la base de calcul des intérêts notionnels (Bull. Q. & R., Ch. repr., 2006-2007, n°  150, p. 29.107).

Le Service des décisions anticipées a également précisé dans une décision individuelle (n° 700.063 du 8 mai 2007) ce qu'il fallait entendre par "éléments détenus à titre de placement".

Se référant à l'exposé des motifs de la loi, il s'agit d'éléments "non affectés de près ou de loin à l'entreprise effectivement exploitée par la société..., généralement d'actifs ayant leur place dans un patrimoine privé".

Ne constituent dès lors pas de tels éléments, les "placements" dans le chef d'une société dont l'objet est précisément de créer, constituer et gérer un portefeuille de placements.

Par ailleurs, dans un "avis" du 4 décembre 2007, le Service des décisions anticipées considère que la "plus-value d'apport de fusion" (correspondant à la moins-value sur les actions annulées d'une fille absorbée par sa mère et comptabilisée généralement en tant que goodwill) constitue une plus-value exprimée mais non réalisée visée à l'article 44, paragraphe 1er, 1°, du Code, qui doit dès lors être déduite de la base de calcul des intérêts notionnels (CIR, art. 205ter, par. 5).

Le Service se fonde sur une lecture combinée des articles 44 et 212, alinéa 3.

Précompte mobilier sur dividendes

La Cour de Justice des Communautés européennes a été interrogée quant à la compatibilité avec le droit européen (et en particulier avec les dispositions du traité protégeant la libre circulation des capitaux) d'une retenue à la source frappant les distributions de dividendes d'une société résidente à une société non-résidente, lorsque la directive "mère-filles" (directive 90/435/CEE du 23 juillet 1990) n'est pas applicable (par exemple parce que la société non-résidente ne détient pas une participation suffisante dans la société résidente).

La Cour de Justice (Aff. C-379/05, arrêt du 8 novembre 2007, Amurta) décide que le droit européen s'oppose à une législation d'un Etat membre qui prévoit, dans une telle hypothèse, une retenue à la source sur les dividendes distribués à une société non-résidente, tout en exonérant de cette retenue les dividendes versés à une société résidente ou à l'établissement stable local d'une société non-résidente.

Toutefois, le juge du fond peut prendre en compte l'existence d'une convention préventive de la double imposition qui permettrait de neutraliser les effets de cette discrimination (mais non l'existence d'une disposition unilatérale de l'Etat de la résidence de la société bénéficiaire des dividendes, instaurant par exemple un crédit d'impôt intégral).

Restructurations de sociétés et besoins légitimes de caractère financier ou économique

S'appuyant sur l'économie de la directive européenne que la Belgique a entendu transposer (quoique trop partiellement), la Cour de cassation décide qu'il appartient à l'administration de démontrer l'absence de besoins légitimes de caractère financier ou économique justifiant la neutralité fiscale d'une fusion ou d'une scission, tout en exigeant du contribuable qu'il collabore le cas échéant à l'administration de cette preuve... (Cass., 13 décembre 2007, www.juridat.be).

Divers

Une circulaire du 12 janvier 2007 clarifie les conditions dans lesquelles une PME (au sens de l'article 201 du CIR) introduite en bourse peut appliquer le précompte mobilier réduit à 15% (CIR, art. 269, al. 3, litt. d).

Le bénéfice du taux réduit est permanent, si la qualité de PME est établie dans une courte période après l'introduction en bourse (ou après le 1er juillet 1997).

La Cour de cassation a décidé que l'impôt des sociétés lui-même ne fait pas partie de la base imposable forfaitaire des centres de coordination agréés (arrêt du 16 mars 2007), laquelle correspond comme l'on sait en principe aux dépenses non admises et aux avantages anormaux et bénévoles reçus.

Au contraire des anciennes amendes administratives pour dépôt tardif des comptes annuels, la contribution aux frais exposés en vue de dépister et de contrôler les entreprises en difficulté, perçue en cas d'un tel dépôt tardif, ne constitue pas une dépense non admise (circulaire du 18 avril 2007).

Un arrêté royal du 23 mai 2007 a revu le statut de la Pricaf privée, en l'assouplissant sur de nombreux points.